Оптимизация налогообложения дивидендов, выплачиваемых оффшорной компании. Совершенствование налогообложения дивидендов Проблемы налоговой оптимизации договор дивиденды

Кому выгодно получение непропорциональных дивидендов. Есть способ искусственно создать условия для применения ставки 0%. Почему у нерезидентов зачастую удерживают менее 15% налога

Несмотря на то что выплата дивидендов весьма затратна в плане налогов, особенно если учитывать, что платятся они из чистой прибыли, большинству компаний все-таки приходится делать это. Ведь организации не могут в своей деятельности руководствоваться только налоговой целесообразностью - собственники бизнеса хотят получать причитающуюся им долю прибыли. А единственный законный вариант передачи дохода компании акционеру или участнику - дивиденды.

Но при выплате дивидендов Налоговый кодекс обязывает удержать налог на прибыль у источника. Если дивиденды выплачиваются российскому резиденту, применяется налоговая ставка 9% (), нерезиденту - 15% ( и НК РФ). Однако на практике существует несколько законных способов уменьшить налоговую нагрузку на получателей дивидендов.

Нулевая ставка доступна не для всех собственников

Самый простой способ - создать условия для возможности применения в отношении получателя дохода льготной ставки налога у источника выплаты. пункта 3 статьи 284 НК РФ устанавливает ставку налога 0%:

Если размер доли участника не менее 50% (либо депозитарные расписки, дающие право на получение дивидендов, в сумме соответствуют не менее чем 50% от общей суммы выплачиваемых организацией дивидендов);
- срок непрерывного владения долей на дату решения о выплате дивидендов - не менее 365 дней;
- получатель дивидендов - юрлицо, налоговый резидент РФ.

Таким образом, нулевая ставка налога при выплате дивидендов - это льгота для основного стратегического собственника компании. Причем только для российского юрлица. Собственники - физлица и нерезиденты под льготу не подпадают. Для них существуют иные способы налоговой оптимизации, о которых поговорим ниже.

Исходя из формулировки нормы закона, получается, что идеальные условия для выплаты дивидендов, когда у компании-плательщика всего два российских учредителя-юрлица, владеющих равными долями капитала (50% на 50%) более года. Тогда выплата абсолютно всей суммы дивидендов будет облагаться у источника по нулевой ставке, так как выполняются все условия пункта 3 статьи 284 НК РФ (см. врезку ниже).

Мнение суда

Компания вправе применять нулевую ставку к распределению прибыли, сформированной ранее 2010 года

С нулевой ставкой по дивидендам долгое время были связаны споры, касающиеся текущего распределения прибыли, сформированной за налоговые периоды до 2010 года. Налоговики требовали платить налог при ее распределении не по нулевой, а по стандартной ставке налога на прибыль 20%.

Но недавно Президиум ВАС РФ разрешил этот спор, указав, что по своей экономической природе чистая прибыль и нераспределенная прибыль тождественны, что исключает различный режим налогообложения дивидендов в зависимости от отчетного периода, за который принято решение об их выплате (). Поэтому в настоящий момент применять нулевую ставку к распределению прибыли, сформированной ранее 2010 года, безопасно

Такая ситуация на практике встречается редко. Но если у группы компаний есть цель экономить на налогах при выплате дивидендов, к ней нужно стремиться, заблаговременно (не позднее чем за год) изменяя состав учредителей.

В акционерных обществах временно изменяют состав учредителей

Предположим, у АО три учредителя-юрлица с количеством акций 45, 45 и 10%. Ни один из них не может получить деньги от компании без дополнительной налоговой нагрузки. Поскольку не выполняются условия пункта 3 статьи 284 НК РФ о нулевой ставке дивидендов.

Однако учредители могут воспользоваться механизмом займа ценными бумагами для корректировки пропорции. Для этого третий собственник заблаговременно сроком на год передает в заем двум другим акционерам по 5% своих акций. Согласно статьи 807 Гражданского кодекса они переходят в собственность заемщиков, и количество их акций достигает 50% (45 + 5).

Идеальные условия для дивидендов - у плательщика два российских учредителя-юрлица , владеющих равными долями в УК более года

По истечении года владения акциями первый и второй акционеры получают дивиденды, облагаемые у источника выплаты по ставке 0%, и гасят заем (возвращают акции третьему акционеру), так как годичный срок является предельным для займа ценными бумагами () (см. схему ниже).

Сама процедура переоформления акций на другого акционера может занять несколько дней: заключение договора купли-продажи, оформление передаточного распоряжения и внесение изменений в реестр (). Если, конечно, акционерным соглашением не установлены какие-то дополнительные условия по отчуждению акций, но это касается только ЗАО.

В налоговом учете сторон по этой сделке не будет ни доходов, ни расходов (). За исключением процентов, как и по обычному денежному займу. Если по окончании срока договора бумаги так и не будут возвращены, то у заимодавца будут признаны доходы от продажи, а у заемщика - расходы на покупку.

Однако на практике реализация этой схемы сопряжена с определенным риском. Ведь в случае недобросовестности акционеров-заемщиков владелец просто потеряет свои акции. Согласно гражданскому законодательству должник должен вернуть ценные бумаги того же рода и качества, но не обязательно те же самые (). А по налоговому законодательству заемщик вовсе может вернуть рыночную стоимость этих акций.

Для сохранения контроля заимодавца над дочерней компанией стороны прописывают в договоре займа, что возврат производится именно этими же ценными бумагами. Либо должник при получении займа подписывает отдельный договор продажи спорной части акций заимодавцу с открытой датой.

Интересно, что третий акционер может также в безналоговом режиме получить причитающиеся ему 10% дохода дочерней компании, но уже не в виде дивидендов. Правда, для этого потребуется соблюсти дополнительное условие - участие в капитале третьего акционера первых двух. Если это условие соблюдается, собственники имеют право без увеличения налоговой нагрузки передавать денежные средства «дочкам» на пополнение оборотных средств (). Передав безвозмездно по 5% полученных ими дивидендов, заемщики компенсируют потери заимодавца.

Непропорциональное распределение дивидендов сэкономит налог «упрощенцам»

Гражданское законодательство допускает непропорциональное распределение дивидендов - не в соответствии с долями участников (см., например, Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью»). Это позволяет акционеру получить дополнительные средства сверх положенного, исходя из доли участия в капитале дочернего общества. Такие ситуации иногда используются в качестве инструмента налогового планирования.

Учредители применяют механизм займа ценными бумагами для корректировки пропорции

Налоговая выгода возникает, если акционер, в пользу которого распределяется дополнительная часть прибыли сверх его доли, применяет упрощенную систему налогообложения с базой «доходы». В этом случае излишек дивидендов у него будет обложен по ставке 6, а не 9%. Дело в том, что, по мнению Минфина России, часть чистой прибыли, распределяемая между участниками непропорционально их долям в уставном капитале, на основании статьи 43 НК РФ не признается дивидендами, а рассматривается как выплата за счет чистой прибыли ().

Это означает, что, к примеру, участник, применяющий УСН и владеющий 5% капитала дочерней компании, может получить не 5% ее дохода, а столько, сколько позволяет устав организации и решит общее собрание. При этом налоговая экономия может быть значительной. Правда, придется придумывать способы безналоговой передачи дохода от «упрощенца» иным учредителям. Но здесь может помочь способ с пополнением чистых активов, описанный выше.

«Упрощенцем», получающим излишки сверх дивидендов, вполне может стать и физлицо. Это один из способов снизить нагрузку при выплате дивидендов физлицу с 9 до 6%. Правда, при этом возникает риск, что налоговики будут трактовать полученный физлицом доход не в качестве дохода от предпринимательской деятельности и попытаются обложить его НДФЛ по общей ставке 13%. Снизить этот риск можно, прописав инвестирование в качестве одного из видов деятельности предпринимателя в свидетельстве.

Также выгодно непропорционально распределять дивиденды в пользу иностранной компании. Дело в том, что в международных соглашениях об избежании двойного налогообложения понятие «дивиденды» не включает в себя обязательную их пропорциональность. Следовательно, даже «излишек» дивидендов в данном случае все равно останется дивидендом. Минфин России с этим согласен ().

Суды также на стороне компаний (например, ). Это тем более выгодно, что в отношении иностранных компаний могут применяться соглашения об избежании двойного налогообложения, ограничивающие российскую ставку налога у источника выплаты (15%).

Для нерезидентов ставка налога может быть снижена до 5%

Как уже упоминалось, налоговая ставка по дивидендам у источника выплаты по нерезидентам - как физическим, так и юридическим лицам - 15% ( и НК РФ). Но в этом случае необходимо руководствоваться международными соглашениями об избежании двойного налогообложения.

Для рассмотрения механизма их действия предположим, что нерезидентом является кипрская компания. Так, большинству специалистов в области налогообложения давно известны теплые отношения между российскими налогоплательщиками и их владельцами, по совместительству являющимися резидентами Республики Кипр. Ведь эти компании не только хорошо защищены корпоративным законодательством острова от недружественных поглощений, но и при этом пользуются значительными налоговыми преференциями.

В соответствии с пункта 2 статьи 10 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Кипр от 05.12.98 об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал дивиденды, выплачиваемые российской компанией, могут облагаться налогом в РФ в размере, не превышающем 5% от общей суммы дивидендов. Условием для применения ставки является владение получателем дивидендов - нерезидентом долей в уставном капитале российской компании на сумму, эквивалентную не менее 100 тыс. евро. Для остальных случаев ставка составляет 10%, что все равно меньше 15% для других нерезидентов.

Аналогичные условия (ставка налога у источника выплаты дивидендов - не более 5%) предусмотрены и многими другими международными налоговыми соглашениями России.

Но на практике налоговая выгода при выплате дивидендов нерезиденту может быть еще выше. Так, в соответствии с позицией Президиума ВАС РФ, изложенной в , курсовые разницы, возникшие при выплате дивидендов нерезиденту, уменьшают налогооблагаемую прибыль компании. В этом деле налоговики сочли, что данные расходы не могут быть учтены, поскольку разницы относятся к дивидендам, а они в соответствии с статьи 270 НК РФ не учитываются для целей налогообложения.

Однако Президиум ВАС РФ с этим не согласился, отметив, что положения пункта 1 статьи 265 НК РФ не исключают возможности учета таких отрицательных курсовых разниц. Следовательно, в условиях постоянного падения курса рубля компания может планировать свои налоговые обязательства, принимая решение о выплате дивидендов нерезиденту.

В результате изучения материала дайной главы студент должен: знать

• базовые понятия офшоров;
• законодательную базу, регулирующую процедуры регистрации и деятельности офшоров;
• содержание двойного налогообложения; уметь
• анализировать основные факторы, влияющие на выбор офшорных зон;
• выявлять основные риски офшорных зон; владеть
• методами анализа преимуществ и недостатков офшорных зон;
• навыками разработки предложений, направленных на минимизацию налоговых рисков, связанных с офшорами.

Рассматривая налоговые риски государства, связанные с деятельностью хозяйствующих субъектов, нельзя не оставить без внимания риски, связанные с офшорами. Термин «офшорная экономика» в современной российской практике связывается как с переводом денег за рубеж, так и с уводом стратегических активов из-под государственного контроля. В настоящее время офшорные юрисдикции стали представлять прямую угрозу национальной безопасности России; неслучайно Президент России В. В. Путин потребовал вывести финансовые потоки стратегических компаний из офшорных зон. В то же время современную экономику уже сложно представить без офшорного бизнеса.

С целью минимизации налогов и защиты своего капитала бизнесмены используют офшоры практически во всех видах деятельности и во всех странах мира. Сформировался и достаточно широкий спектр офшорных услуг, удовлетворяющих разнообразные потребности любого бизнеса. Существует множество офшорных юрисдикций и немалое количество офшорных схем. Современные офшорные схемы настолько сложны и одновременно отлажены, что у налоговых органов практически нет возможности обвинить использующих их бизнесменов в незаконных либо сомнительных действиях. Причем если минимизация налогов с помощью открытия фирм-однодневок является нарушением закона, то использование офшорных фирм позволяет компаниям снижать налоговое бремя на абсолютно законных основаниях.

Использование предпринимателями территорий с льготным налогообложением берет свое начало много веков назад в Древней Греции, когда греческие и финикийские купцы начали продавать свои товары па соседних островах, где не было никаких налогов. В Европе в XV в. английские купцы предпочитали продавать шерсть не у себя на родине, где налоги были достаточно высоки, а во Фландрии, где их практически не было. В XVIII в. американские предприниматели, чтобы избежать импортного налога, установленного Англией для североамериканских колоний, минимизировали налогообложение, направляя свои торговые потоки через Латинскую Америку.

Термин «офшор» (от англ, offshore - вне берега) первоначально использовался английскими юристами применительно к компаниям, созданным в соответствии с законодательством государств, расположенных вне Большого острова - Великобритании. В конце 50-х гг. XX в. впервые термин был использован одной из американских газет для обозначения финансовой организации, избежавшей государственного контроля путем перемещения деятельности за пределы досягаемости налоговых органов .

В настоящее время термин применяется для обозначения компании, которая использует другие государства при планировании своей налоговой и инвестиционной деятельности, и для обозначения государств или территорий, предоставляющих специальные налоговые и организационные льготы иностранным компаниям.

В большинстве случаев офшорными зонами являются развивающиеся страны. Власти этой страны берут определенную плату за регистрацию офшора и пополняют таким образом национальный бюджет. С одной стороны, офшоры не влияют на внутреннюю экономику этих стран, гак как не ведут бизнес на их территории, а с другой - являются постоянным источником дохода, поскольку платят, как минимум, установленные пошлины. В бюджетах некоторых стран данный источник дохода даже является основой экономики и фундаментом национального благосостояния. Таким образом, офшорный бизнес - это предпринимательская деятельность, осуществляемая в рамках международной группы компаний, часть подразделений которой расположена в странах, предоставляющих налоговые, валютные, инвестиционные и другие льготы при определенных условиях. Эти страны получили еще одно неофициальное название - «налоговые убежища» (tax havens). Офшорная компания характеризуется особым организационно-юридическим статусом предприятия, который обеспечивает ей максимальное снижение налоговых потерь (в большинстве случаев - до нуля). Однако с юридической точки зрения офшорная компания принципиально ничем не отличается от других компаний и предприятий в этой стране. Она является полноправным субъектом хозяйственных правоотношений и может осуществлять сделки наравне с другими юридическими лицами.

В российской практике применение офшорных схем началось в 1991 г., когда в Москве открылся офис швейцарской фирмы Riggs Walmet Group.

Эта компания специализировалась на оказании услуг по открытию и сопровождению компаний в безналоговых юрисдикциях.

Офшорные фирмы позволяют скрывать своих истинных бенефициаров. Например, собственник, не желающий афишировать себя, открывает офшорную компанию на Британских Виргинских островах. Следующим шагом этой компании является приобретение акций российского предприятия и получение его в собственность. При такой схеме выяснить, кто же на самом деле владеет предприятием, практически невозможно.

Офшорные компании позволяют легко вывести большие суммы за рубеж. Это гораздо выгоднее, чем перевести свои денежные средства в зарубежные банки. К примеру, российская организация может создать офшорную фирму, заключить с ней договор на поставку товара и перечислять оплату или заключить договор займа и регулярно перечислять проценты за кредит. Многие предприниматели активно используют офшорные схемы как инструмент защиты собственности от различных посягательств, потому что изъять акции у офшорной компании очень сложно даже по решению суда. Для этого нужно установить владельца офшора, после чего судебные исполнители должны отыскать его и принудить передать акции новому владельцу. С учетом того, что для защиты капитала часто выстраиваются целые цепочки из офшорных компаний, обнаружить истинных владельцев бизнеса и предъявить им какие-либо претензии практически невозможно.

Практика показывает, что выбор офшорной зоны и способа работы с ней зависит в первую очередь от задачи, которую компания при этом хочет решить. Здесь необходимо понять, какие операции планируется проводить через офшорную компанию. К примеру, если для организации важна скорость расчетов, то необходимо учитывать часовой пояс, в котором находится офшорная компания. В этом случае можно воспользоваться компанией, например, из штата Делавэр (США), поскольку деньги, посланные сегодня, при разнице во времени -7 ч, дойдут до офшора сегодня же, и их сразу можно будет использовать.

Однако разработка офшорных схем - дело довольно сложное, так как необходимо привлекать опытных специалистов - юристов, налоговых консультантов и др. Дело в том, что при разработке офшорной схемы нужно учитывать ряд факторов:

• - корпоративное законодательство офшорной зоны;
• - соглашения об избежании двойного налогообложения с Россией;
• - стабильность законодательства;
• - стоимость процедуры регистрации (покупки) офшора и размер ежегодного взноса;
• - регистрация офшора и особенности работы с офшорной фирмой и др.

Корпоративное законодательство офшорной зоны. Прежде чем открыть

офшорную компанию, необходимо тщательно изучить законодательство той страны, где планируется ее открытие. Необходимо определить, какие условия нужно выполнить, чтобы такая фирма обладала статусом нерезидента офшорной зоны. Это нужно для того, чтобы ее прибыль не облагалась теми же налогами, что и прибыль фирм-резидентов.

Например, если налогоплательщик решил использовать американскую компанию как звено в схеме оптимизации налогообложения, заключая от ее имени контракты и не платя налог на прибыль, необходимо зарегистрировать Foreign Limited Liability Company - иностранное акционерное общество (FLLC). В этом случае прибыль FLLC не будет облагаться налогом на территории США при условии, что источник ее дохода находится за пределами США. Этот вид ограничения относится к организационно-правовым.

Также существуют ограничения по видам деятельности, поэтому при изучении возможности открытия офшоров необходимо учитывать, что в некоторых странах существуют ограничения на виды деятельности, которыми могут заниматься офшорные компании. Если это условие не соблюдать, то офшорным компаниям придется платить налоги наравне с компа- ниями-резидентами.

Соглашения об избежании двойного налогообложения с Россией устанавливают следующий порядок: компания, зарегистрированная в одной стране, но получающая доход от источников в своей стране и другой стране, платит налоги только в одной из них. Это может быть либо в России, либо в стране, с которой подписано соглашение. Например, по соглашению с Республикой Кипр проценты, выплачиваемые резиденту Кипра, не облагаются налогом на территории России.

Поэтому если стоит задача инвестировать средства па территории России и получать с них дивиденды или проценты, то для этого лучше использовать офшорную фирму из страны, с которой есть соглашение об избежании двойного налогообложения. Именно на такие доходы обычно распространяется действие соглашений.

Стабильность законодательства. В последние годы законодательство целого ряда государств, традиционно считавшихся популярными офшорными зонами, значительно ужесточилось. Это связано с тем, что офшорные зоны ведут борьбу за прозрачность своих финансовых потоков и ужесточают политику в отношении нерезидентов из-за условий, которые диктуют международные организации. Вследствие этого многие офшорные компании, зарегистрированные в этих государствах, были вынуждены сменить юрисдикцию. Однако частая смена юрисдикции крайне нежелательна для компаний, планирующих долгосрочное использование офшоров, так как возникают репутационные риски, организационные и финансовые проблемы. Например, если компании, открывающие офшор, оставляют его, перестают платить ежегодный взнос, то офшорная компания автоматически ликвидируется. И когда потребность в офшорной компании возникает снова, ее приходится восстанавливать. Однако это возможно далеко не во всех юрисдикциях: например, на Кипре такая операция неосуществима, а на Багамских островах срок восстановления компании ограничен тремя годами. К тому же нужно учитывать, что восстановление организации обходится иногда дороже, чем регистрация новой.

Стоимость процедуры регистрации (покупки ) офшора и размер ежегодного взноса. При открытии офшорной фирмы необходимо тщательно изучить стоимость регистрации или покупки офшора. Она определяется размером уставного капитала и вступительного взноса, который при регистрации необходимо уплатить государству, где открывается офшор. Необходимо также учитывать, что на большинстве офшорных территорий уплачивается ежегодный платеж за использование офшорной фирмы. Как правило, в офшорных юрисдикциях имеются компании, которые оказывают услуги по регистрации фирм. Они также потребует платы за годовое обслуживание офшора в зависимости от объема работы: подготовка и сдачу отчетности, ведение реестра акционеров и г.и. При планировании офшора необходимо рассчитывать и гарантированную прибыль, которую планируется из него извлечь. Очевидно, что расходы на покупку и использование офшора должны быть ниже размера прибыли, иначе использовать офшорную компанию невыгодно.

Регистрация офшора. Регистрация офшора - это отдельный этап. Здесь нужно учитывать, что требования к их регистрации зависят от конкретной страны. Наиболее жесткие требования к компаниям-нерезидентам предъявляют некоторые европейские страны (Германия, Швейцария) и США; в числе обязательных требований - большой уставный капитал, обязательная сдача отчетности, прозрачность финансовых операций и др. В то же время на Гибралтаре для открытия офшорной фирмы необходимо представить всего лишь письмо о наличии счета в банке у компании и рекомендацию банка. Также максимально либеральны многие островные офшоры. Они заинтересованы только в получении ежегодных взносов от офшорных компаний и не требуют даже ведения бухгалтерского учета (Багамские острова, Науру).

Однако чем жестче требования к офшорным компаниям, тем большим доверием пользуются такие компании у контрагентов и государственных органов. Например, обслуживание офшора, зарегистрированной в Панаме, обойдется очень дешево, но вследствие значительных рисков мало кто из западных и даже российских организаций согласится подписывать договор с такой компанией.

При регистрации офшорных компаний прежде всего необходимо выбрать регистрационного агента (далее - агент). Это, как правило, юридические фирмы. Регистрационного агента можно выбрать с помощью Интернета, СМИ или по рекомендации. На стадии регистрации офшора необходимо указать: желаемую юрисдикцию, способ формирования акционерного капитала, название компании-офшора, вид ее деятельности, размер уставного капитала и паспортные данные учредителя. Агент проверяет название офшора на уникальность (обязательное условие для иностранных фирм), а затем передает всю информацию агенту в стране регистрации. Юристы оформляют офшорную фирму в местной регистрационной палате и заверяют учредительные документы у нотариуса. Заверенные документы направляются учредителю в Россию.

Базовый комплект документов, как правило, состоит из свидетельства о регистрации, выданного регистрационным органом офшорной зоны, устава и учредительного договора, а также протокола о назначении директора фирмы. Вести реестр акционеров может фирма-регистратор.

Работа с офшорной фирмой. Для российских компаний очень важно, чтобы все операции, которые они проводят, были безупречно оформлены как с юридической, так и с бухгалтерской точки зрения. Такая безупречность должна подтверждаться документами, предусмотренными законодательством офшорной юрисдикции. Все начинается с устава. Любые изменения в уставе, решения совета директоров, кадровые перестановки, выдача доверенностей, определение места хранения акций и другие операции должны быть утверждены внутрифирменными приказами и зафиксированы в протоколах, а при необходимости - внесены в бухгалтерские документы. Контрольные органы офшорной зоны могут затребовать документацию компании, и, если она не будет предоставлена, у офшорной фирмы возникнут серьезные проблемы. Например, в конфликтной ситуации к офшорной компании могут быть применены такие же штрафные санкции, как к компании-резиденту.

Для решения подобных проблем можно использовать так называемый номинальный сервис (nominal service). Номинальный сервис предполагает, что все обязанности, связанные с ведением внутренней документации офшора и легализацией его работы, берут на себя юристы или сотрудники, нанятые ими в стране регистрации офшора. Эти услуги предоставляют некоторые юридические фирмы, регистрирующие офшоры.

При работе с офшорами необходимо учитывать, что за его использование следует платить ежегодный взнос в пользу государства (или налоги), а также обеспечивать документальную поддержку. Но если офшорная фирма становится не нужна и платежи по ней прекращаются, ликвидация происходит автоматически, либо юристы ликвидируют ее в соответствии с законодательством страны.

При использовании офшорных фирм необходимо также учитывать, что у офшоров могут возникать определенные проблемы. К наиболее распространенным, как правило, относят: включение офшорной зоны в черные списки; соблюдение конфиденциальности информации о владельце бизнеса.

Первая проблема связана с включением офшорной зоны в черные списки, которые ведут такие международные организации, как Организация экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) и Международная группа по борьбе с отмыванием доходов (ФАТФ, от англ. Financial Action Task Force). В сложившейся международной практике ФАТФ включает в черный список те государства, которые не ведут борьбу с отмыванием доходов (Египет, Гренадины, Доминика и др.). И если есть информация о том, что территория рассматриваемой офшорной юрисдикции включена в черный список ФАТФ, то решение о ее использовании в схеме нужно принимать исходя из того, планируется ли осуществлять через нее международные платежи. Платежи, осуществляемые такими компаниями, могут быть приостановлены банком, а средства на счетах - заморожены.

ОЭСР ведет список стран и территорий, которые не предоставляют информацию о налоговых и финансовых операциях зарегистрированных в них юридических лиц. Сегодня в него входят такие государства как Андорра, Либерия, Лихтенштейн, Маршалловы острова, Монако, Науру и Вануату. В отношении этих государств страны - члены ОЭСР принимают финансовые и фискальные санкции. Поэтому, чтобы избежать излишнего контроля и недоверия со стороны контрагентов, для регистрации компании-офшора лучше выбирать государство, не входящее в черные списки международных организаций.

Российские государственные органы также уделяют пристальное внимание работе компаний с офшорными зонами. В соответствии с Федеральным законом от 13.07.01 № 115-ФЗ «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем», операции с банками или компаниями, зарегистрированными в стране, которая не предусматривает раскрытия информации о финансовых операциях, подлежат контролю со стороны Федеральной службы по финансовому мониторингу, если они осуществляются на сумму, превышающую 600 тыс. руб.

Необходимо отметить, что черные списки - это не запрет работы в офшорной юрисдикции, а скорее предупреждение о том, что компания, расположенная в такой стране, может находиться под пристальным вниманием контролирующих органов. С такими офшорными зонами можно работать, если налогоплательщик уверен в том, что в любой момент докажет свою законопослушность. Кроме того, при необходимости всегда можно найти альтернативу государству, находящемуся в таком списке.

В целях эффективной работы с офшорной компанией следует точно определить необходимую степень конфиденциальности сведений о владельце бизнеса. Для сохранения в тайне истинного владельца офшорной компании используют такие формы управления акционерным капиталом, которые позволяют полностью или почти полностью исключить его имя из документооборота офшоров. Как правило, для этого привлекают номинальных акционеров и назначают номинальных руководителей - директоров, президентов. Номинальных акционеров и номинальных директоров (президентов) обычно предоставляет юридическая фирма.

В качестве номинальных акционеров часто выступают местные жители. По документам они являются учредителями офшорной компании, но не имеют права распоряжаться своими акциями. Для устранения возможных конфликтов, а также во избежание возможных претензий со стороны таких акционеров, они, как правило, подписывают декларацию об отказе от прав распоряжения акциями в пользу учредителя (трастовую декларацию). Таким образом, законодательство юрисдикции соблюдается, а имя реального владельца не вносится в реестр акционеров.

Должность номинального директора (президента) офшорной компании обычно занимает сотрудник фирмы, которая является регистрационным агентом в офшорном государстве. Данные этого сотрудника подаются в регистрационный орган, а в целях ограничения полномочий номинального директора (президента) используется отказное письмо. Этот документ представляет собой подписанное им заявление об увольнении без проставления даты, которое хранится у собственника.

Юридическая фирма также может обеспечить так называемый «полный номинальный сервис» (,full-time nominal service). Такая услуга подразумевает, что сотрудники офшорной компании, нанятые юристами, будут не только числиться, но и работать по поручению учредителя: готовить документы, подписывать контракты, встречаться с контрагентами и т.п.

Как отмечалось выше, одной из задач, которую ставят перед собой хозяйствующие субъекты в использовании офшоров, является минимизация налоговых платежей. Поэтому необходимо понять, можно ли вообще оптимизировать налогообложение конкретного бизнеса с помощью офшоров.

Использование офшорных компаний позволяет минимизировать платежи только по налогам на доходы (налоги на доходы физических лиц и на прибыль). Для оптимизации других налогов, например НДС, применять офшоры бессмысленно. Так, для торговой компании, осуществляющей деятельность только в России, главным вопросом будет оптимизация НДС, а не налога на прибыль, сумму которого легко можно уменьшить, перечислив оплату за какие-нибудь услуги фирмам, уплачивающим ЕНВД либо перешедшим на УСН.

Достаточно надежных офшорных схем для оптимизации НДС в настоящее время не существует. Правда, некоторые консультанты продолжают продавать различные «серые» и «черные» схемы: например, предлагают не удерживать НДС при перечислении платежей в офшор, уверяя, что в таком случае российской компании, кроме штрафа (20% от суммы налога) за ненеречисление НДС, ничего не угрожает. Однако, но мнению специалистов, схемой, основанной на неприменении какой-либо законодательной нормы в надежде оспорить ее в суде, лучше не пользоваться, особенно крупным холдингам. Поэтому использовать офшоры имеет смысл в финансовых и других операциях, не облагаемых НДС. Например, куплю-продажу ценных бумаг часто осуществляют через кипрские и другие иностранные компании, оставляя на них всю прибыль и уплачивая минимальные суммы налогов.

Наиболее широко офшоры используются во внешнеэкономических сделках, и здесь следует различать применение офшоров для налоговой оптимизации и для технического вывода денег из России. Последнее ничего общего с налоговым планированием не имеет.

Как можно использовать офшоры во внешнеэкономических сделках? В основу офшорных схем, как правило, заложен механизм трансфертного ценообразования. При экспорте товара из России через офшор цена обычно занижается, чтобы вся прибыль в итоге осталась у офшорной компании. Иногда, правда, цена при экспорте может и завышаться. В этом случае российская компания изначально приобретает товар у российского поставщика по завышенной цене, чтобы возместить большую сумму экспортного НДС. При импорте товара в Россию через офшор цена обычно занижается для минимизации суммы уплачиваемых на таможне пошлин и НДС. Налог же с прибыли, возникающей в таком случае у российской компании при продаже ввезенного товара следующему покупателю, минимизируется уже в России с помощью различных схем. И здесь обязательно нужно учесть следующее: импорт товара через офшорную компанию, которая продает товар в Россию по цене намного ниже покупной (например, товар, приобретенный за 200 евро, продается за 100 евро), в странах Европы считается криминальной операцией. Офшорные компании, как правило, имеют расчетные счета в европейских, реже - в американских банках. Проследив движение денег по счету офшорной компании, контролирующий орган может определить, что имеет место схема «серого» импорта. А поскольку ФАТФ в докладе 2000-2001 гг. «О типовых способах отмывания денег» выделила «серый» импорт в особую категорию методов отмывания денег, то любой западный банк при малейшем подозрении может арестовать деньги на счете офшорной компании и начать разбирательство. Так что при разработке импортных схем с использованием офшоров этот риск необходимо принимать во внимание и на практике его избегать. Кроме того, при реализации схемы «серого» импорта у офшорной компании возникает дефицит денежных средств, поскольку в Россию товар продается по цене ниже той, которую офшорная компания заплатила своему поставщику. Следовательно, появляется проблема дофинансирования офшорной компании: российское предприятие должно каким-то образом вывести деньги в офшор, но не в качестве оплаты импортируемого товара. При этом возникают риски, связанные с переводом средств за границу, так как любые схемы вывоза денег из России с использованием специфических услуг российских банков чреваты уголовным преследованием, если банку не удастся отстоять свои интересы перед контролирующими органами. Еще одним существенным риском использования офшорных схем является риск пересчета российскими таможенниками таможенной стоимости товаров. Данный риск возникает и при «сером» импорте, и при экспорте товаров через офшоры.

В последнее время многие российские предприятия стараются не работать с офшорными компаниями напрямую. Для этого в схему включаются европейские компании. Большинство консультантов рекомендуют один из двух вариантов работы с такими компаниями. Первый заключается в том, что европейская компания выступает как перекупщик между российской фирмой и офшором с минимальной наценкой, например 1%. При втором варианте европейская компания работает по агентско-принципаль- ской схеме, в которой она является агентом, а офшор - принципалом. Другими словами, европейская компания работает от своего имени, но но поручению офшорной фирмы. Соответственно, вся заработанная европейской компанией прибыль является прибылью офшорной фирмы, а европейская компания получает только агентское вознаграждение, с которого и платит налоги. В то же время оба варианта таят в себе серьезные опасности. Европейские страны не собираются мириться с работой на их территории фирм, созданных специально для прикрытия операций с офшорами. Например, в Англии перерасчеты прибыли производятся практически ежегодно, если в налоговые органы представляется нулевая или убыточная отчетность.

Фирмы, продающие компании, зарегистрированные за рубежом, редко предупреждают о таких последствиях, поэтому данный риск необходимо иметь в виду. Он действительно очень существенен. Единственно правильный метод работы с европейскими компаниями - оставлять в них некую разумную часть прибыли и создать в этой стране хотя бы офис для подтверждения того, что компания действительно осуществляет деятельность. Кроме того, следует придумать экономическую причину размещения компании в этой стране, т.е. быть готовым к вопросу, почему компания располагается именно в Германии, Голландии, Австрии, Швейцарии, Англии и т.д. И здесь нужно иметь в виду, что европейская компания не должна использоваться исключительно для одного типа операций. Если, например, австрийская компания только продает и покупает товары, получая минимальную прибыль, но при этом не оплачивает никаких сопутствующих расходов, то стороннему наблюдателю (в том числе контролирующим органам) ясно, что имеет место техническое использование этой компании. Реально действующие компании обычно платят за рекламу, транспорт, офис, работу агентов, посредников, наконец, за труд своих сотрудников. В противном случае у налоговых органов есть все основания для того, чтобы признать деятельность этой компании притворной и пересчитать всю ее налогооблагаемую прибыль.

Необходимо учитывать, что в некоторых европейских странах еще остались компании, пользующиеся значительными льготами при налогообложении. Есть, например, специальные компании в Испании, Португалии (на Мадейре), в Исландии. Пожалуй, самый показательный пример - Люксембург. Это государство является своего рода гибридом офшорной зоны и территории с нормальным налогообложением. С одной стороны, Люксембург является членом Евросоюза и применяет почти все его директивы, в том числе но финансовому контролю, борьбе с отмыванием денег и установлению налогов. Поэтому к люксембургским компаниям нет такого предвзятого отношения, как к офшорным. С другой стороны, Люксембург имеет некоторые особенности, которые позволяют рассматривать его как офшорную зону или зону с льготным налогообложением. В нем до сих пор работают так называемые «холдинги 1929 года», которые не облагаются налогами с определенного тина операций, в частности с пассивного дохода (дивиденды, проценты, роялти). Кроме того, в Люксембурге, а также в некоторых других европейских странах можно заранее договориться с налоговыми органами о том, какие налоги будут взиматься с тех или иных операций компании. Поскольку у Люксембурга нет промышленной базы, то основной доход страна получает благодаря статусу финансового центра. Поэтому, несмотря на жесткое налоговое законодательство Люксембурга (ставка налога на прибыль составляет около 30%), налоговые органы этой страны очень либеральны, и с ними можно торговаться о величине уплачиваемых налогов. Схема торга заключается в следующем. Аудитор приходит в налоговую службу Люксембурга и сообщает о том, что у него есть клиент - интегрированный международный холдинг, который хочет работать через Люксембург и, естественно, заплатить за это определенную сумму. Допустим, клиент торгует древесиной: экспортирует ее из России и перепродает на мировом рынке. Предполагается, что выручка от продажи составит 100 млн долл. США. При этом клиент собирается оплачивать маркетинговые услуги компании, зарегистрированной на Британских Виргинских островах, в размере 95 млн долл. Соответственно, в Люксембурге клиент готов платить налоги только с 5 млн долл. Представляются образцы экспортного контракта и договора на оказание маркетинговых услуг. После этого аудитор ведет с налоговиками Люксембурга переговоры о сумме налогов, которую его клиент будет уплачивать в этом государстве.

Налоговики могут, например, предложить платить налоги хотя бы с 10% от выручки, однако были случаи, когда налоговая база снижалась до 1%. Если эти условия устраивают клиента, то он подписывает с налоговыми органами соглашение о размере налоговых платежей. Некоторые российские компании из-за нежелания покупателей приобретать товары у офшорных фирм стали вести торговлю через люксембургские компании. При этом почти всю прибыль из Люксембурга они могут вывести в офшорные зоны. Подобные соглашения практикуются также в Австрии и Голландии. Законодательство этих стран позволяет при определенных условиях не удерживать налоги с процентного дохода, перечисляемого за границу. Поэтому, пользуясь соглашениями об избежании двойного налогообложения, заключенными Россией с Австрией и Голландией, российские компании могут выводить процентный доход в офшоры через австрийские и голландские фирмы без удержания налогов. С налоговыми органами указанных стран при этом оговариваются размер получаемых и выплачиваемых процентов и разница между ними.

Схема выглядит следующим образом. Голландская компания получает из офшора кредит, например, под 16% годовых, и выдает его российскому предприятию под 17% годовых. В результате голландская компания платит налоги с 1% годовых. Налоговая служба Голландии может не согласиться с уплатой налогов с такой маленькой прибыли и потребовать, чтобы прибыль составляла, например, как минимум 5% годовых. Иногда также налоговикам требуется доказать, что оба кредита (из офшора в Голландию, из Голландии в Россию) предоставлены на рыночных условиях. Если это удастся, то в дальнейшем налоговые органы не станут пересматривать налогообложение компании. Вообще, торговаться с налоговыми органами обычно можно только в маленьких странах, не имеющих серьезной промышленной базы. Для этих стран в отличие, например, от Германии или Франции, важен холдинговый капитал, т.е. капитал компаний, которые не ведут в данной стране никакой активной деятельности, а используют ее в своих схемах из-за удобного законодательства.

В принципе, для оптимизации налогообложения подойдет любая территория с нулевыми или низкими ставками по налогам. В основном это островные государства - карибские, тихоокеанские, азиатские. Перед тем как покупать офшор, следует изучить законодательство соответствующей территории, чтобы не стать жертвой мошенничества. Например, рекламируемые «делавэры» и прочие американские компании как раз по большей части являются таким мошенничеством. Фирмы-регистраторы обычно утверждают, что американские корпорации, зарегистрированные в штате Делавэр, не подпадают под налогообложение. Это далеко не так: они освобождены от уплаты только ряда местных налогов, а все федеральные налоги платить должны, равно как и вести учет, сдавать отчетность, получать учетные номера работодателя. Используют же такие компании в основном потому, что они дешевые и на их имя можно легко открыть счет за границей.

Офшор не является бизнесом, это способ организации бизнеса. У офшоров существуют две цели. Первая - минимизация налогообложения, и вторая - сокрытие реальной структуры собственности. Соответственно, причины интереса к офшорам в мире связаны именно с этими возможностями. В мире большее внимание регуляторов привлекает даже не столько налогосберегающая функция офшоров, сколько проблема закрытой информации о собственниках бизнеса и денежных средств. Усиливающаяся борьба с отмыванием денежных средств и финансированием терроризма в значительной степени побудила регуляторов многих стран обратить пристальное внимание на офшоры и на тех, кто стоит за ними.

Такие крупные сообщества, как G20, ОЭСР, МВФ, ФАТФ, правительства развитых стран держат задачу по борьбе с уклонением от налогообложения на постоянном контроле. В рамках этой задачи реализуются различные комплексные программы по следующим основным направлениям:

• - ужесточение контроля над операциями с офшорами с целью повышения их прозрачности и борьба с фиктивными сделками;
• - борьба с коррупцией, улучшение инвестиционного и налогового климата страны с целью минимизации злоупотреблений с офшорами;
• - создание правовой базы для применения офшоров в качестве метода налогового планирования.

В России интерес к офшорам в большей степени связан с интересом к налогосбережению, которым пользуются российские резиденты, работая с офшорами, а также с утечкой капитала. В мире, особенно в Европе, где в результате объединения налоговых систем разных стран возросли риски, связанные с выводом компаний из-под налогообложения, интерес к налогосберегающей составляющей деятельности офшоров заметно растет.

В целом необходимо отметить, что российская практика развивается в соответствии с мировыми тенденциями. Во всем мире считается обычным, что резиденты страны пользуются офшорами, поскольку это является достаточно удобным инструментом не только для вывода средств из-под налогообложения, но и, в неменьшей степени, в качестве удобного инструмента для международной экспансии бизнеса. Российские компании также финансируют международные приобретения не за счет российских головных офисов, а с помощью офшорных подразделений. В этой связи было бы целесообразно ввести общие законодательные нормы, регулирующие применение зарубежных офшоров российскими компаниями с целью международного налогового планирования.

В России существует Федеральный закон от 22.07.2005 № 116-ФЗ «Об особых экономических зонах в Российской Федерации», которые, по сути, являются внутренними офшорными зонами. Они создавались для развития высокотехнологичных отраслей экономики, импортозамещающих производств, туризма и санаторно-курортной сферы, разработки и производства новых видов продукции, расширения транспортно-логистической системы. До тех пор, пока существуют офшорные и низконалоговые территории, хозяйствующие субъекты будут включать их в налогосберегающие схемы, ведь это не противоречит законодательству РФ, и прямых запретов на использование офшоров нет. Но нужно отметить, что отдельные статьи НК РФ позволяют существенно ограничить возможности злоупотребления преимуществами, предоставляемыми офшорными территориями. К примеру, ст. 40 НК РФ дает возможность налоговым органам контролировать соответствие цен по сделкам с офшорными компаниями рыночным. И если обнаружится такое несоответствие, то налоговые органы вправе доначислять суммы налогов, а также применять меры ответственности.

Более того, Президент России В. В. Путин 25 ноября 2014 г. подписал закон, направленный на пресечение использования офшорных юрисдикций для получения необоснованной налоговой выгоды. Речь идет о внесении в НК РФ положений, касающихся налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний . Закон устанавливает порядок налогообложения прибыли иностранных компаний, контролируемых российскими налоговыми резидентами. Определены условия отнесения иностранной организации к контролируемой иностранной компании, критерии признания физических лиц и организаций контролирующими лицами, порядок налогообложения и основания освобождения от налогообложения прибыли контролируемой иностранной компании, ответственность за неуплату (неполную уплату) контролирующим лицом сумм налога с прибыли контролируемой иностранной компании (размер штрафа может составить 20% от суммы неуплаченного налога, но не менее 100 тыс. руб.). Вводится обязанность налогоплательщиков сообщать в налоговые органы об участии в иностранных организациях (с учетом установленных особенностей), об учреждении иностранных структур без образования юридического лица (соответствующее понятие закреплено в ст. 11 НК РФ), а также о контролируемых иностранных компаниях, в отношении которых они являются контролируемыми лицами.

Безусловно, с точки зрения коммерческих структур использование офшорных территорий экономически оправданно, поскольку является инструментом снижения налогового бремени. Однако это наносит существенный урон экономической безопасности России, именно с этим связано принятие закона о «деофшоризации». Вместе с тем в рамках действующего налогового законодательства российским организациям не запрещено работать с офшорами, речь идет лишь о процедурах налогообложения и информированности налоговых органов. Вместе с тем нужно понимать, что доказать налоговые схемы, направленные на уклонение от уплаты налогов с использованием офшорных компаний, достаточно сложно, поэтому налоговые органы будут уделять пристальное внимание проверке организаций, работающих с офшорами; при этом меры ответственности к таким организациям будут применяться строго в рамках действующего законодательства РФ.

Таким образом, применение офшоров российскими компаниями требует серьезного внимания и активных действий со стороны государства. Несмотря на сложившуюся негативную репутацию офшорного бизнеса, существует целый комплекс мер, способный улучшить ситуацию и сформировать цивилизованный подход к использованию офшоров в качестве метода международного налогового планирования.

Практикум

Вопросы и задания для самоконтроля

• 1. Сформулируйте понятие офшора.
• 2. Какие задачи оптимизации налогообложения решаются при использовании офшорных зон?
• 3. Перечислите основные офшорные юрисдикции.
• 4. Какие факторы учитываются при выборе офшорной зоны?
• 5. В чем заключается двойное налогообложение?
• 6. Охарактеризуйте основные проблемы и риски офшорных зон.

Практические задания

Задание 1. Придумайте собственную компанию: ее организационно-правовую форму, юридический и фактический адрес, организационную структуру управления, финансово-экономическое состояние, сферу деятельности, налоговый режим.

В целях выбора офшора для своей компании проведите сравнительный анализ наиболее популярных офшорных юрисдикций (Белиз, Сейшелы, Панама, Гонконг) по таким критериям, как: стоимость открытия офшора, порядок и условия налогообложения, основные офшорные схемы, используемые в этих юрисдикциях, инструменты контроля номинальных руководителей, репутационные риски, защищенность бенефициаров. Определив основные риски и преимущества, обоснуйте свой выбор.

Задание 2. Проверьте на достоверность указанные в таблице преимущества Кипра как юрисдикции для налоговой оптимизации. Впишите в таблицу недостатки Кипра как юрисдикции для налоговой оптимизации.

Преимущества	Недостатки
Кипр является членом ЕС и более не находится в черном списке Минфина
На Кипре развит номинальный сервис
Ставка налога на прибыль составляет 10%
На Кипре действует полное налоговое освобождение операций купли-продажи ценных бумаг
Прибыль кипрских компаний от процентов по ранее выданным кредитам при выполнении определенных условий не облагается корпоративным налогом
При выполнении определенных условий эффективная ставка налога при реализации схемы выплаты дивидендов составляет лишь 5%
При реализации схем выплат роялти налогом по ставке 10% облагается лишь разница между полученным и уплаченным роялти
Иностранные инвесторы вправе использовать преимущества широкой сети договоров об избежании двойного налогообложения

Задание 3. В организацию обратился представитель г-на Джузеппе Орси, главы итальянской компании Finmeccanica , с предложением оказать услуги по открытию офшора в Панаме.

В целях исключения рисков мошеннических действий подготовьте аналитическую справку о данной компании и г-не Джузеппе Орси, используя Интернет и другие информационные ресурсы. Обратите особое внимание на наличие (отсутствие) судебных дел, коррупционных скандалов, мошеннических схем при участии г-на Джузеппе Орси. Обоснуйте ваше решение на предложение представителя г-на Джузеппе Орси по открытию офшора в Панаме.

Тесты

1. Вставьте пропущенное слово: «Термин “офшор” используется для обозначения

финансовой организации, избежавшей государственного_путем перемещения деятельности за пределы досягаемости налоговых органов».

2. Вставьте пропущенное слово: «В целях налоговой оптимизации с участием

офшорных зон используется так называемое трансфертное_».

• 3. Вставьте пропущенное слово: «При разработке офшорной схемы нужно учитывать корпоративное_офшорной зоны».
• 4. Вставьте пропущенное слово: «В целях налоговой оптимизации с участием

офшорных зон необходимо учитывать соглашения об избежании_

налогообложения с Россией».

5. Вставьте пропущенное слово: «В целях налоговой оптимизации с участием

офшорных зон необходимо учитывать_процедуры регистрации (покупки) офшора».

6. Вставьте пропущенное слово: «В целях налоговой оптимизации с участием

офшорных зон необходимо учитывать_ежегодного взноса».

7. Вставьте пропущенное слово: «При использовании офшорных фирм у компаний

могут возникнуть проблемы соблюдения_информации о владельце

бизнеса».

8. Вставьте пропущенное слово: «Во всем мире большее внимание регуляторов

привлекает_функция офшоров».

• 9. Вставьте пропущенное слово: «Внимание регуляторов привлекает проблема _информации о собственниках бизнеса и денежных средств».
• 10. Вставьте пропущенные слова: «FATF - это Международная группа по борьбе

• URL: http://www.citizenship.ru.
• Федеральный закон от 24.11.2014 № 376-ФЗ «О внесении изменений в части первуюи вторую Налогового кодекса Российской Федерации (в части налогообложения прибыликонтролируемых иностранных компаний и доходов иностранных организаций)».

"Налогообложение, учет и отчетность в страховой компании", 2011, N 3

В период подведения финансовых итогов деятельности компаний за прошедший год, как никогда, актуален вопрос о выплате дивидендов. При кажущейся простоте налогообложения дивидендов сложности могут вызвать определение ответственности источника выплаты и получателя дивидендов, определение границ дивидендов, идентификация прибыли как источника выплаты дивидендов, налогообложение промежуточных дивидендов при отсутствии дохода отчетного года, момент определения налоговой базы.

Под дивидендами понимаются выплаты акционерам (участникам) общества (ст. 102 Гражданского кодекса РФ). Аналогичное определение содержится также в Федеральном законе от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (ст. 42) и Федеральном законе от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (ст. ст. 28, 33). Заметим, что акционерные общества вправе принимать решения (объявлять) о выплате дивидендов по размещенным акциям по результатам не только финансового года, но и I квартала, первого полугодия или девяти месяцев. Такое решение принимается общим собранием акционеров (участников) в течение трех месяцев по окончании соответствующего периода, что следует из той же ст. 42 Федерального закона "Об акционерных обществах".

В результате выплаты дивидендов у их получателей возникает доход, а следовательно, и обязанность по уплате налогов с этого дохода.

Содержание понятия "дивиденд", применяемое в целях налогообложения, более широкое, чем в гражданском законодательстве. Согласно ст. 43 Налогового кодекса РФ дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в т.ч. в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим ему акциям (долям) пропорционально его доле в уставном (складочном) капитале этой организации. К дивидендам также относятся любые доходы, получаемые из источников за пределами Российской Федерации, относящиеся к дивидендам в соответствии с законодательствами иностранных государств.

Обязанности налогоплательщиков

Налогообложение дивидендов, прежде всего, зависит от того, кем является акционер (участник) - физическим или юридическим лицом. Если получатель - физическое лицо, дивиденды облагаются налогом на доходы физических лиц, если юридическое лицо - то налогом на прибыль.

Однако обязанность по начислению и уплате в бюджет налогов с дохода в виде дивидендов возлагается не на получателей, а на источник выплаты дивидендов, который по отношению к своим акционерам (участникам) выступает в роли налогового агента. Но из этого правила есть исключение. Сумму налога с дивидендов, полученных от источников за пределами Российской Федерации, налогоплательщик - физическое лицо определяет самостоятельно применительно к каждой сумме полученных дивидендов (ст. 214 НК РФ). При этом налогоплательщики, получающие дивиденды от источников за пределами Российской Федерации, вправе уменьшить сумму налога, исчисленную в соответствии с указанной статьей, на сумму налога, исчисленную и уплаченную по месту нахождения источника дохода (при условии, что источник дохода находится в иностранном государстве, с которым заключен договор (соглашение) об избежании двойного налогообложения). Аналогичный порядок действует и в отношении юридических лиц: если источником дохода налогоплательщика является иностранная организация, сумму налога налогоплательщик определяет самостоятельно исходя из суммы полученных дивидендов и соответствующей налоговой ставки. При этом налогоплательщики, получающие дивиденды от иностранной организации, в том числе через постоянное представительство иностранной организации в Российской Федерации, не вправе уменьшить сумму налога, исчисленную в соответствии с гл. 25 НК РФ, на сумму налога, исчисленную и уплаченную по месту нахождения источника дохода, если иное не предусмотрено международным договором (ст. 275 НК РФ).

Как отмечалось выше, российская организация, выплачивающая организации доход в виде дивидендов и признаваемая в связи с этим налоговым агентом, обязана удержать налог на прибыль с этих доходов налогоплательщика и перечислить его в бюджет. Получателю дивидендов перечисляется сумма дохода за минусом удержанного налога. Полученные за вычетом налога дивиденды включаются обществом в состав внереализационных доходов по п. 1 ст. 250 НК РФ в размере именно полученных, а не начисленных сумм.

Какова же ответственность источника выплаты и получателя дивиденда в случае, если источник дохода - российская организация налог на прибыль из выплаченных обществу дивидендов не удержала и в бюджет его не уплатила?

Что касается источника, то все более или менее понятно - он должен заплатить штраф согласно ст. 123 Налогового кодекса РФ в размере 20% от неудержанного и не перечисленного в бюджет налога. Что же касается получателя - здесь ситуация намного сложнее. Дело в том, что Налоговым кодексом РФ не регламентируется обязанность получателя в этом случае уплатить не удержанный и не уплаченный налоговым агентом налог на прибыль. В отношении НДФЛ аналогичная ситуация Налоговым кодексом РФ предусмотрена. А именно: пп. 4 п. 1 ст. 228 НК РФ указывает, что физические лица, получающие другие доходы, при получении которых не был удержан налог налоговыми агентами, должны самостоятельно удержать и уплатить в бюджет налог, то есть в таком случае обязанным по уплате налога уже становится не налоговый агент, а физическое лицо, которое, соответственно, будет нести ответственность в случае неуплаты налога.

Специалисты считают, что в целях снижения налоговых рисков получателю лучше исчислить и уплатить в бюджет налог, не удержанный налоговым агентом, то есть действовать по аналогии с НДФЛ. Аналогичную точку зрения об обязанности уплачивать получателем налог, не удержанный с дивиденда налоговым агентом, отражают и суды. Например , в Постановлении ФАС Волго-Вятского округа <1> суд пояснил: "В пункте 1 ст. 45 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщик должен самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Основания, по которым налогоплательщик признается исполнившим обязанность по уплате налога, перечислены в п. 3 этой нормы. Если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом. До момента удержания налоговым агентом суммы налога обязанность по уплате лежит на налогоплательщике.

<1> Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 16.03.2004 N А28-7597/2003-323/21.

Следовательно, в случае неисчисления и неудержания налога, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет налоговым агентом, обязанность налогоплательщика по уплате налога считается неисполненной, то есть именно он является должником перед бюджетом. Соответственно, исходя из требований п. 1 ст. 75 Налогового кодекса Российской Федерации, и в отношении уплаты пеней".

Эта точка зрения поддерживается и другими судами <1>: "...из положений статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе ее пункта 4, следует, что на налогового агента не может быть возложена обязанность по уплате налога за счет собственных средств в случае его неудержания с доходов, выплаченных налогоплательщику. В силу пункта 4 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты перечисляют в порядке, предусмотренном НК РФ для уплаты налога налогоплательщиком, только суммы удержанных с доходов налогоплательщиков налогов. Лишь в случае удержания суммы налога налоговым агентом он становится лицом, обязанным перечислить (уплатить) в бюджет эту сумму".

<1> Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 17.10.2003 N Ф08-3922/2003-1497А и от 30.10.2007 N Ф08-6899/07-2663А, Постановление ФАС Дальневосточного округа от 18.10.2006 N Ф03-А59/06-2/3499.

Таким образом, если организация, выплачивающая дивиденды и выступающая в качестве налогового агента, не удержала налог из выплачиваемого дохода, перечислив сумму дивидендов акционеру (участнику) полностью, то должником перед бюджетом по налогу и пени в такой ситуации является получатель дивидендов.

Определение размера налога

В соответствии с п. 2 ст. 275 Налогового кодекса РФ сумма налога, подлежащего удержанию из доходов налогоплательщика - получателя дивидендов, исчисляется налоговым агентом по следующей формуле:

Н = К x С x (д - Д),
н

где Н - сумма налога, подлежащего удержанию;

К - отношение суммы дивидендов, подлежащих распределению в пользу налогоплательщика - получателя дивидендов, к общей сумме дивидендов, подлежащих распределению налоговым агентом;

С - соответствующая налоговая ставка, установленная пп. 1 и 2 п. 3
н
ст. 284 или п. 4 ст. 224 НК РФ;

д - общая сумма дивидендов, подлежащая распределению налоговым агентом в пользу всех налогоплательщиков - получателей дивидендов;

Д - общая сумма дивидендов, полученных самим налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде (за исключением дивидендов, указанных в пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ) к моменту распределения дивидендов в пользу налогоплательщиков - получателей дивидендов, при условии, что данные суммы дивидендов ранее не учитывались при определении налоговой базы, определяемой в отношении доходов, полученных налоговым агентом в виде дивидендов.

В соответствии с п. 2 ст. 275 НК РФ общая сумма налога определяется как произведение ставки налога, установленной пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ, и разницы между суммой дивидендов, подлежащих распределению между акционерами (участниками) в текущем налоговом периоде, уменьшенной на суммы дивидендов, подлежащих выплате налоговым агентом в соответствии с п. 3 ст. 275 НК РФ в текущем налоговом периоде, и суммой дивидендов, полученных самим налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде, если данные суммы дивидендов ранее не участвовали в расчете при определении облагаемого налогом дохода в виде дивидендов.

Таким образом, положения п. 2 ст. 275 НК РФ позволяют акционерному обществу уменьшать начисленные акционерам дивиденды на дивиденды, которые были получены самим акционерным обществом.

Однако сложность возникает в определении того, что следует понимать под дивидендами, полученными самим акционерным обществом. Дело в том, что в Налоговом кодексе РФ такое определение отсутствует. По мнению Минфина России и ФНС России, под дивидендами, полученными самим акционерным обществом, следует понимать фактически полученные акционерным обществом дивиденды, то есть без удержанного налоговым агентом налога.

Таким образом, под дивидендами, полученными самим акционерным обществом, можно понимать:

• дивиденды, которые были фактически получены акционерным обществом (без удержанного налоговым агентом налога);
• дивиденды, которые фактически причитались акционерному обществу (с удержанным налоговым агентом налогом).

По мнению Минфина России, выраженному в Письме от 29.10.2010 <1>, при определении показателя Д учитываются только дивиденды, полученные налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде, по отношению к периоду, в котором налоговым агентом распределяются дивиденды. В связи с этим дивиденды, полученные налоговым агентом ранее предыдущего налогового периода, при расчете показателя Д не учитываются. Например , при распределении дивидендов в 2010 г. при осуществлении расчета, предусмотренного п. 2 ст. 275 НК РФ, налоговый агент вправе учесть дивиденды, полученные в 2010 и 2009 гг.

<1> Письмо Минфина России от 29.10.2010 N 03-03-06/2/187.

Ставки налога

С дивидендов, выплаченных физическим лицам, налог удерживается по ставке:

9% - если получатель является налоговым резидентом РФ;

15% - если получатель является нерезидентом.

С организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской федерации, налог удерживается по двум ставкам - 0 и 9%. В общем случае применяется ставка 9%. Применение же льготной ставки 0% возможно только при соблюдении определенного условия, а именно: на день принятия решения о выплате дивидендов получающая дивиденды организация в течение не менее 365 календарных дней должна непрерывно владеть на праве собственности не менее чем 50-процентной долей в уставном капитале организации, выплачивающей дивиденды. Если получатель дивидендов - иностранная компания, налог с нее удерживается по ставке 15%.

Порядок налогообложения дивидендов

При кажущейся простоте налогообложения дивидендов установленный порядок не свободен от целого ряда проблем. И первой в этом ряду стоит определение границ дивидендов. Известно, что источником выплаты дивидендов является прибыль общества после налогообложения. Однако дивидендом в целях налогообложения признается не любая выплата акционерам (участникам) организаций, а только та, которая рассчитывается пропорционально их долям в уставном (складочном) капитале этой организации. Таким образом, рамки дивидендов строго ограничены размером доли акционера.

Гражданское законодательство не запрещает распределение прибыли между участниками общества в порядке ином, чем пропорционально их долям (если это установлено решением общего собрания участников общества) <1>. Тем не менее в целях налогообложения такие выплаты дивидендами не признаются. В этом, в частности, проявляется относительная обособленность норм налогового права от гражданского.

<1> Пункт 2 ст. 28 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", Письмо Минфина России от 30.01.2006 N 03-03-04/1/65.

Выплаты участнику, произведенные сверх сумм, рассчитанных пропорционально его доле в обществе, расцениваются как выплата за счет прибыли, остающейся после уплаты налогов. Следовательно, в части превышения над размером дивиденда налог должен взиматься не по льготной "дивидендной" ставке, а по более высокой общей ставке (13 и 20% для физических и юридических лиц соответственно) <1>. Эта позиция подтверждается Определением ВАС РФ от 10.04.2008 N 4537/08, а также Постановлениями региональных арбитражных судов <2>.

<1> Письмо Минфина России от 24.06.2008 N 03-03-06/1/366.
<2> Постановления ФАС Северо-Западного округа от 12.01.2006 N А44-2409/2005-7, ФАС Уральского округа от 12.12.2007 N Ф09-10292/07-С2, ФАС Поволжского округа от 08.07.2008 N А55-16023/07.

Не соответствует определению дивидендов и доход, полученный в результате распределения добавочного капитала организации. Следовательно, он тоже подлежит налогообложению в общем порядке по ставке 20% по налогу на прибыль <3>.

<3> Письмо УФНС по г. Москве от 03.07.2008 N 20-12/063191@.

Кроме того, Налоговый кодекс содержит перечень выплат, не признаваемых дивидендами (п. 2 ст. 43 НК РФ). В частности:

• выплаты при ликвидации организации акционеру (участнику) этой организации в денежной или натуральной форме, не превышающие его взноса в уставный (складочный) капитал организации;
• выплаты акционерам (участникам) организации в виде передачи акций этой же организации в собственность;
• выплаты некоммерческой организации на осуществление ее основной уставной деятельности (не связанной с предпринимательской деятельностью), произведенные хозяйственными обществами, уставный капитал которых состоит полностью из вкладов этой некоммерческой организации.

Напомним, что дивиденды выплачиваются только в период деятельности организации. При ликвидации организации выплачиваемые акционеру (участнику) суммы, не превышающие его взноса в уставный (складочный) капитал организации, не только не признаются дивидендами, но и вообще не облагаются налогом на прибыль (пп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Поэтому для того, чтобы признать выплаты в пользу организации дивидендами, необходимо учитывать следующие условия.

1. Выплаты должны осуществляться за счет прибыли, остающейся после налогообложения.
2. Выплаты должны производиться пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале организации.

Идентификация прибыли

Существенной проблемой, возникающей при налогообложении дивидендов, является идентификация прибыли как источника выплаты дивидендов. Согласно ст. 43 НК РФ дивиденды выплачиваются за счет прибыли, остающейся после налогообложения, то есть чистой прибыли общества. Вопрос же заключается в том, какую конкретно прибыль считать источником выплаты дивидендов: только отчетного года или также нераспределенную прибыль прошлых лет?

Ранее Минфин России считал, что дивиденды могут быть начислены и выплачены за счет чистой прибыли только отчетного года. Нераспределенная же прибыль прошлых лет является составной частью капитала организации и представляет собой остаток прибыли, оставшейся в распоряжении организации по результатам работы за прошлый отчетный год после принятых решений о ее использовании (направление в резервы, образуемые в соответствии с законодательством или учредительными документами, на покрытие убытков, на выплату дивидендов и пр.) <1>. Однако судебная практика допускала выплату дивидендов за счет нераспределенной прибыли прошлых лет при отсутствии чистой прибыли по итогам отчетного года <2>. Аналогичного мнения традиционно придерживается УФНС России по г. Москве <3>. В Письме от 18.05.2007 <4> Минфин России признал, что в соответствии со ст. 43 НК РФ начисление дивидендов возможно за счет прибыли прошлых лет, остающейся после налогообложения. Да и более поздняя арбитражная практика также свидетельствует о возможности выплаты дивидендов из прибыли прошлых лет. Вывод суда однозначен: нераспределенная прибыль без учета решения о выплате дивидендов является чистой прибылью.

<1> Письмо Минфина России от 23.08.2002 N 04-02-06/3/60.
<2>
<3> Письма УФНС по г. Москве от 14.11.2006 N 20-12/100249 и от 11.09.2008 N 28-11/085977.1.
<4> Письмо Минфина России от 18.05.2007 N 03-08-05.

К данной проблеме тесно примыкает другая - налогообложение выплат за счет резервного фонда при отсутствии у источника выплат дохода по итогам работы. В такой ситуации выплаты дивидендов по обычным акциям не осуществляются, а по привилегированным ценным бумагам дивиденды формируются из денежных средств резервного фонда. Но будут ли выплаты за счет резервного фонда считаться дивидендами с правом применения льготной ставки 9%? Да, будут, так как источником выплат дивидендов для акционерных обществ являются и чистая прибыль, определяемая по правилам бухгалтерского учета, и резервный фонд, созданный для этих целей. Но это касается только акционерных обществ. Источником выплаты дивидендов для обществ с ограниченной ответственностью может быть только чистая прибыль, определяемая по данным бухгалтерской отчетности.

Итак, выплате дивидендов и, соответственно, применению льготных ставок в той или иной мере препятствует получение убытка по данным бухгалтерского учета. А как быть компании, у которой убыток образовался только в налоговом учете при наличии бухгалтерской прибыли?

Налоговые органы нередко доначисляют налоги, если компания осмелилась применить пониженную ставку налога на дивиденды. По мнению налоговой инспекции, компания, получив убыток по итогам деятельности за рассматриваемый год, не вправе квалифицировать произведенные ею выплаты как дивиденды и облагать их налогами по пониженной ставке. Однако с таким подходом не согласны судьи. Подобное дело рассматривалось коллегией судей Высшего Арбитражного Суда РФ, которая своим Определением от 01.04.2010 <1> отказала налоговой инспекции в передаче дела в Президиум ВАС РФ. Как установлено судами всех инстанций, общество, имея положительный финансовый результат по данным бухгалтерского учета, при исчислении налога на прибыль в соответствии с показателями налогового учета задекларировало убыток. Расхождение при определении результатов деятельности по данным бухгалтерского и налогового учета возникло из-за различий в нормативном регулировании вопроса, касающегося определения момента признания отдельных видов расходов для целей бухгалтерского учета и налогообложения. Таким образом, у общества по данным бухгалтерского учета имелась чистая прибыль, распределяя которую в пользу учредителей, оно правомерно удержало налог по пониженной ставке. Аналогичное мнение было высказано Минфином России, по мнению которого убыток в налоговом учете не является препятствием для выплаты дивидендов.

<1> Определение ВАС от 01.04.2010 N ВАС-2878/10.

Налогообложение промежуточных выплат

Любая компания может осуществлять выплаты участникам (акционерам) как годовых, так и промежуточных дивидендов (на основании итогов работы за три месяца, полгода или девять месяцев). Но возникает проблема, связанная с налогообложением: можно ли считать промежуточные выплаты дивидендами и возможно ли применение к ним льготной дивидендной ставки? Налоговые органы нередко придерживались следующей точки зрения: авансовые платежи по налогу на прибыль налогом не признаются, значит, прибыль после налогообложения определяется только по окончании года. Таким образом, по итогам квартала выплачиваются не дивиденды, а авансовые платежи, к которым необходимо применять обычную ставку налога (по НДФЛ в размере 13%, по налогу на прибыль - 20%). К счастью, у судов на этот счет другое мнение. Статья 43 НК РФ не предусматривает периодичность выплат дивидендов в качестве основного признака дивиденда <1>. Кроме этого, промежуточные дивиденды, как и дивиденды по итогам года, являются выплатой акционерам в связи с участием в акционерном обществе, и этот признак не меняется в зависимости от времени распределения или порядка расчета такого дохода.

<1> Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.08.2005 N А33-26614/04-С3-Ф02-3800/05-С1.

Особую проблему представляет налогообложение промежуточных дивидендов при отсутствии дохода отчетного года. Если организация закончила год с убытком, выплаченные участникам суммы в целях налогообложения дивидендами не признаются, что следует из ст. 43 НК РФ. Позиция налогового органа по этому вопросу выражена в Письме от 19.03.2009 <1>. По мнению ФНС, если по итогам налогового периода у налогоплательщика образовался убыток по данным бухгалтерской отчетности, промежуточные дивиденды (выплаченные по итогам I квартала, полугодия или девяти месяцев) не могут рассматриваться для целей налогообложения прибыли как дивиденды по результатам этого налогового периода. В этом случае доходы акционеров-организаций должны быть включены в состав внереализационных доходов, формирующих налоговую базу по налогу на прибыль (п. 8 ст. 250 НК РФ), а для физических лиц указанные выплаты признаются доходом, облагаемым НДФЛ по ставке 13% на основании п. 1 ст. 224 НК РФ. Следовательно, общество, выплачивающее дивиденды, должно пересчитать налог на прибыль и НДФЛ, ранее исчисленные с промежуточных выплат акционерам (участникам), с применением обычных ставок этих налогов. Аналогичная позиция содержится в Письме Минфина России <2>, а также в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 10.10.2008 <3>.

<1> Письмо ФНС России от 19.03.2009 N ШС-22-3/210.
<2>
<3> Постановление ФАС Северо-Западного суда от 10.10.2008 по делу N А66-1084/2008.

Если компания все же получила прибыль, но размер выплаченных промежуточных дивидендов больше суммы чистой прибыли по итогам года, то разница между этими величинами, по мнению Минфина России <4>, признается доходом акционера (участника), который облагается налогом на прибыль по общей ставке (13 или 20% соответственно).

<4> Письмо Минфина России от 24.12.2008 N 03-03-06/1/721.

Момент определения налоговой базы

О моменте определения налоговой базы сложились две точки зрения.

Есть судебное решение, в котором указано, что налоговая база определяется на момент фактической выплаты дивидендов <1>. Суд указал, что, применяя ст. 275 НК РФ при исчислении налога на прибыль, следует исходить из даты фактической выплаты денежных средств, а не из даты принятия собранием акционеров решения о распределении размера дивидендов. Аргументировал суд свое решение так. Согласно пп. 2 п. 4 ст. 271 НК РФ (дата определения доходов при методе начисления) для доходов от долевого участия в деятельности других организаций (дивидендов) датой получения дохода признается дата поступления денежных средств на расчетный счет (в кассу) налогоплательщика. Для целей исчисления НДФЛ датой получения дохода в денежной форме является день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ).

<1> Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 09.04.2008 N Ф04-1693/2008(1947-А27-15).

В то же время другие специалисты считают, что налоговая база определяется на момент принятия решения о выплате дивидендов, а факт выплаты дивидендов влияет только на срок представления декларации <1>. Авторы все же полагают, что более правильной и соответствующей Налоговому кодексу РФ является первая точка зрения.

<1> Путеводитель по налогам. Энциклопедия спорных ситуаций по налогу на прибыль.

При выплате дивидендов компании нередко допускают ошибки, которые препятствуют применению налоговых льготных ставок. И одной из таких ошибок является выплата дивидендов на основании приказа руководителя общества при отсутствии письменного решения учредителей. Как уже отмечалось, решение о выплате дивидендов принимается общим собранием акционеров (для АО) или общим собранием участников общества (для ООО). Следовательно, приказа руководителя о выплате дивидендов явно недостаточно. Необходимо составить решение или протокол собрания учредителей о распределении прибыли. Если такого документа нет, выплаты облагаются по ставке 13 и 20%, а не по льготной ставке, действующей для дивидендов.

Л.Г.Баранова

Стремление компаний любой ценой снизить свои налоговые обязательства порождает на практике много вопросов. А именно: как сделать это законным способом? Одним из таких является "офшорный" метод налогового планирования. Основой данного метода являются законодательства многих стран, частично или полностью освобождающие от налогообложения компании, принадлежащие иностранным лицам.
Необходимо различать такие понятия, как "уклонение от налогообложения" и "правомерная налоговая оптимизация", к которой относится "офшорный" метод налогового планирования. Уклонение от налогов - это нарушение законодательства, а в отдельных случаях и уголовное преступление. Однако к "офшорному" методу налогового планирования это отношения не имеет, так как для целей оптимизации налогообложения в этом случае используются компании, зарегистрированные в различных странах, действующие в безналоговом или низконалоговом режиме.

Остановимся на наиболее распространенных схемах, используемых компаниями для минимизации своего налогообложения.

Базовый принцип налогового планирования с использованием офшорных компаний можно сформулировать следующим образом: доходы от деятельности компаний, расположенных в различных географических зонах, поступают в офшорную компанию (центр прибыли), которая находится в выгодной с налоговой точки зрения юрисдикции. Офшорные компании могут выступать в качестве разного рода посредников, участников финансовых операций, на их банковских счетах аккумулируются полученные доходы.

Типичной схемой налогового планирования является использование лицензионных договоров. В соответствии с п. 1 ст. 1235 Гражданского кодекса РФ по лицензионному договору одна сторона - обладатель исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации (лицензиар) - предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования такого результата или такого средства в предусмотренных договором пределах.

В настоящее время очень распространенной является ситуация, когда одна компания (чаще всего зарубежная) предоставляет другой право использовать объекты интеллектуальной собственности за определенную плату (роялти).

Для того чтобы минимизировать налогообложение, правообладателем объекта интеллектуальной собственности должна быть компания, зарегистрированная в низконалоговой юрисдикции.

Рассмотрим на примере.
Пример. A заключила лицензионный договор с организацией B, зарегистрированной в государстве, с которым у Российской Федерации подписано соглашение об избежании двойного налогообложения (например, на Кипре). Организация B передает по сублицензионному договору российской фирме C право пользования нематериальными активами. Фирма C в соответствии с заключенным сублицензионным договором выплачивает роялти в пользу организации B, которая, в свою очередь, выплачивает роялти по лицензионному договору компании A.

Выбор участников сделки обусловлен тем, что между РФ и Кипром заключен Международный договор об избежании двойного налогообложения, в соответствии с которым налоговая ставка по выплачиваемым роялти составляет 0%. Лицензионные платежи (роялти) в полном объеме будут списаны на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль у российской фирмы. Организация B, расположенная на Кипре, получив доход, уменьшает его на сумму лицензионных платежей и, следовательно, также минимизирует полученную прибыль.

Эта же схема может применяться и для перечисления дивидендов организации-учредителю, зарегистрированной в офшорной зоне, так как дивиденды выплачиваются за счет чистой прибыли, т.е. в составе расходов при налогообложении не учитываются роялти в полном объеме, уменьшают налогооблагаемую прибыль организации.

Если иностранная организация является резидентом одного из государств, с которым у Российской Федерации имеется международный договор об избежании двойного налогообложения, то при выплате дивидендов (роялти, процентов) может применяться пониженная налоговая ставка.

Однако п. 1 ст. 312 НК РФ предусмотрено, что при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства.

Другой налоговой схемой является заем денежных средств у офшорной компании. Суть данной схемы заключается в предоставлении займа российской организации, которая по договору выплачивает проценты. Размер процентов по таким договорам чаще всего завышен, и таким образом большая часть прибыли переводится в офшорную зону с минимальным налогообложением.

Еще одним способом минимизации налога на прибыль является реализация товаров через офшорную компанию.

Пример. Фирма A - российская компания - реализует товар своей офшорной компании, которая и является центром прибыли. Предположим, что себестоимость товара - 100 000 руб., цена реализации в "офшор" - 120 000 руб., прибыль составит 20 000 руб. Офшорная компания перепродает товар конечному покупателю за 200 000 руб., следовательно, прибыль от сделки должна составить 100 000 руб. Российская компания заплатит налог на прибыль с суммы 20 000 руб., хотя ей бы пришлось заплатить с прибыли в 100 000 руб. Суть данной операции заключается в том, что, регистрируя офшорную компанию в юрисдикции с низким налогообложением, российская организация экономит на налоге на прибыль при минимальных затратах. Так как регистрация компании, например в Бализе, не требует выплаты уставного капитала, уплата налогов заменена уплатой ежегодной пошлины, бухгалтерская и налоговая отчетность отсутствует.

Вместе с тем при использовании офшорных компаний для целей минимизации налогообложения следует иметь в виду следующее. В офшорных зонах отсутствуют налоги как таковые, поэтому подобные территории не имеют подписанных соглашений об избежании двойного налогообложения ни с одной страной мира. Данное обстоятельство снижает эффективность процедуры налогового планирования в отношении отдельных видов доходов, например доходов в виде дивидендов, процентных доходов, доходов от лизинговых сделок, роялти. Ведь налоговый агент, выплачивая подобный доход своему контрагенту, одновременно с этим должен удержать налог.

Пример. Российская компания, выплачивая дивиденды иностранному акционеру, удерживает с них налог по ставке 15%. Если между государствами подписано соглашение об избежании двойного налогообложения, то ставка может быть снижена до 10% или даже до 5%. Если же дивиденды будут выплачиваться акционеру, зарегистрированному в офшорной зоне, ставка налога останется общей, то есть 15%.

Остановимся на вопросе контроля со стороны государств за операциями с нерезидентами, зарегистрированными в офшорных зонах. Мировые державы давно ведут войну с офшорными зонами, для чего создаются специальные организации финансового контроля (FATF, OFAC, OLAF и др.).

Наше государство также принимает решительные меры по борьбе с уклонением от уплаты налогов. В Российской Федерации государственным органом, осуществляющим функции по противодействию легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, является Федеральная служба по финансовому мониторингу, которая осуществляет свою деятельность в соответствии с Федеральным законом от 7 августа 2001 г. N 115-ФЗ "О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма". Наряду с этой службой контроль над организациями, осуществляющими расчеты с использованием офшорных компаний, ведут налоговые органы и ЦБ РФ.

В последние годы Федеральная налоговая служба активизировала борьбу с налоговыми схемами. С 1 января 2007 г. вступили в силу поправки в НК РФ, которые существенно расширили полномочия налоговых органов по сбору информации. В настоящее время они вправе запрашивать сведения о сделках проверяемого налогоплательщика практически у любых лиц (ст. 93.1 НК РФ).

На сайтах ФНС России стали публиковаться "черные списки" фирм-однодневок, не сдающих отчетность или сдающих нулевые балансы, список недобросовестных организаций, списки подозрительных зарубежных (офшорных) компаний и т.д.

В целях привлечения участников международного бизнеса на свою территорию страны, обладающие статусом офшорной зоны, создают все условия для соблюдения и охраны коммерческой тайны офшорной компании. Правительство данных территорий часто отказывается сотрудничать с правоохранительными органами других стран по вопросам раскрытия банковских и иных тайн в соответствии с международным договором. Хотя в отдельных случаях зарубежные юрисдикции лояльно относятся к проведению расследований.

← Вернуться